ГЛАВБУХ-ИНФО

Как отразить в учете комиссионера, применяющего УСН, операции по реализации продукции комитента по цене, превышающей минимальную цену реализации, указанную комитентом, если комиссионер участвует в расчетах с покупателем продукции?

Установленная договором комиссии минимальная цена реализации продукции равна 177 000 руб. (с учетом НДС), комиссионное вознаграждение составляет 5% от минимальной цены реализации. Комиссионер реализовал продукцию комитента за 188 800 руб. (с учетом НДС). Согласно договору комиссии дополнительная выгода делится между комитентом и комиссионером поровну. Причитающиеся комиссионеру суммы удерживаются им из денежных средств, полученных от покупателя и подлежащих перечислению комитенту. Расходы комиссионера, связанные с исполнением поручения и не подлежащие возмещению комитентом, составляют 4600 руб.

Гражданско-правовые отношения

По договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента. По сделке, совершенной комиссионером с третьим лицом, приобретает права и становится обязанным комиссионер, хотя бы комитент и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки (п. 1 ст. 990 Гражданского кодекса РФ). Комитент обязан уплатить комиссионеру вознаграждение (п. 1 ст. 991 ГК РФ).

Принятое на себя поручение комиссионер обязан исполнить на наиболее выгодных для комитента условиях в соответствии с указаниями комитента, а при отсутствии в договоре комиссии таких указаний - в соответствии с обычаями делового оборота или иными обычно предъявляемыми требованиями. В случае, когда комиссионер совершил сделку на условиях более выгодных, чем те, которые были указаны комитентом, дополнительная выгода делится между комитентом и комиссионером поровну, если иное не предусмотрено соглашением сторон (ст. 992 ГК РФ). Вещи, поступившие к комиссионеру от комитента, являются собственностью последнего (п. 1 ст. 996 ГК РФ).

Комиссионер вправе удержать причитающиеся ему по договору комиссии суммы из всех сумм, поступивших к нему за счет комитента. По исполнении поручения комиссионер обязан представить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии (ст. ст. 997, 999 ГК РФ).

Бухгалтерский учет

Продукция, полученная от комитента, учитывается комиссионером на забалансовом счете 004 "Товары, принятые на комиссию" в ценах, указанных в приемо-сдаточных документах (включая НДС) (п. 158 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.01.2000 N 94н) .

На дату отгрузки покупателю продукции комитента комиссионер отражает в учете дебиторскую задолженность покупателя и кредиторскую задолженность перед комитентом в размере продажной цены продукции, при этом в бухгалтерском учете производится запись по дебету счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" и кредиту счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами". Одновременно стоимость проданной продукции списывается с забалансового учета (абз. 2 п. 158 Методических указаний).

Денежные средства, полученные от покупателя и подлежащие перечислению комитенту, доходом и расходом комиссионером не признаются (п. 3 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, п. 3 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

На дату утверждения комитентом отчета комиссионера комиссионное вознаграждение и причитающаяся ему сумма дополнительной выгоды признаются выручкой от оказания посреднических услуг (п. п. 5, 6, 12 ПБУ 9/99). Признание выручки отражается записью по дебету счета 76 в корреспонденции с кредитом счета 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка".

Расходами комиссионера признаются затраты, связанные с исполнением договора комиссии (п. 5 ПБУ 10/99). На дату признания выручки комиссионер включает расходы, не подлежащие возмещению комитентом, в себестоимость продаж (п. 19 ПБУ 10/99).

Налог, уплачиваемый при применении УСН

Стоимость продукции, полученной от комитента, и сумма денежных средств, поступившая от покупателя и перечисленная комитенту, не учитываются комиссионером в целях налогообложения (пп. 1 п. 1.1 ст. 346.15, пп. 9 п. 1 ст. 251, п. 2 ст. 346.16, п. 9 ст. 270 Налогового кодекса РФ).

В данном случае продукция продана комиссионером по цене, превышающей указанную комитентом минимальную цену реализации. Полученная дополнительная выгода по условиям договора делится между комитентом и комиссионером поровну. Следовательно, после утверждения отчета и получения денежных средств от покупателя комиссионер признает доход в сумме комиссионного вознаграждения и причитающейся ему дополнительной выгоды (п. 1 ст. 346.17 НК РФ).

Если объектом налогообложения являются доходы, уменьшенные на величину расходов, то комиссионер признает расходы, связанные с оказанием посреднических услуг, при условии, что такие расходы указаны в п. 1 ст. 346.16 НК РФ и фактически оплачены (п. 2 ст. 346.17, абз. 3 п. 1 ст. 346.14 НК РФ). Организация, применяющая УСН, не признается плательщиком НДС (п. 2 ст. 346.11 НК РФ).

На сумму комиссионного вознаграждения (с учетом дополнительной выгоды) комиссионер, применяющий УСН, счет-фактуру комитенту не выставляет.

Однако в отношении продукции, принадлежащей комитенту - плательщику НДС, комиссионер в течение пяти дней считая с даты отгрузки продукции покупателю выписывает на имя покупателя счет-фактуру на полную продажную стоимость продукции с выделением суммы НДС (Письма Минфина России от 05.05.2005 N 03-04-11/98, УФНС России по г. Москве от 07.06.2005 N 19-11/40881).

--------------------------------

Полученное от комитента имущество учитывается комиссионером на забалансовом

счете 004 независимо от того, чем данное имущество является для комитента (объектом основных средств, материалами, готовой продукцией или др.).

Г.Г.Джамалова
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению

30.08.2013