ГЛАВБУХ-ИНФО

Как отразить в учете комитента, применяющего УСН, приобретение товара через комиссионера, участвующего в расчетах с поставщиком товара? Товар приобретен комиссионером по цене ниже максимальной цены, установленной договором комиссии.

Установленная договором комиссии максимальная цена приобретения товара составляет 147 500 руб. (с учетом НДС), комиссионное вознаграждение равно 8260 руб. (в том числе НДС 1260 руб.). Указанные суммы перечислены комиссионеру после подписания договора комиссии. Комиссионер приобрел товар за 141 600 руб. (в том числе НДС 21 600 руб.). Дополнительная выгода делится между комитентом и комиссионером поровну.

Гражданско-правовые отношения

По договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента. По сделке, совершенной комиссионером с третьим лицом, приобретает права и становится обязанным комиссионер, хотя бы комитент и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки (п. 1 ст. 990 Гражданского кодекса РФ). Комитент обязан уплатить комиссионеру вознаграждение (п. 1 ст. 991 ГК РФ).

Принятое на себя поручение комиссионер обязан исполнить на наиболее выгодных для комитента условиях в соответствии с указаниями комитента, а при отсутствии в договоре комиссии таких указаний - в соответствии с обычаями делового оборота или иными обычно предъявляемыми требованиями. В случае, когда комиссионер совершил сделку на условиях более выгодных, чем те, которые были указаны комитентом, дополнительная выгода делится между комитентом и комиссионером поровну, если иное не предусмотрено соглашением сторон (ч. 1, 2 ст. 992 ГК РФ).

Вещи, приобретенные комиссионером за счет комитента, являются собственностью последнего (п. 1 ст. 996 ГК РФ).

Комиссионер вправе удержать причитающиеся ему по договору комиссии суммы из всех сумм, поступивших к нему за счет комитента. По исполнении поручения комиссионер обязан представить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии (ст. ст. 997, 999 ГК РФ).

Бухгалтерский учет

Перечисленные комитентом комиссионеру денежные средства для исполнения комиссионного поручения и сумма вознаграждения, перечисленная авансом, не признаются расходом организации и отражаются записью по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет учета расчетов с комиссионером, в корреспонденции с кредитом счета 51 "Расчетные счета" (п. 3 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Приобретенные товары принимаются к учету по фактической себестоимости, которая в данном случае включает в себя сумму, уплаченную комиссионером за счет комитента поставщику, вознаграждение комиссионера и причитающуюся ему дополнительную выгоду, а также суммы НДС, предъявленные поставщиком и комиссионером (п. п. 2, 5, 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н, п. 2 ст. 346.11, пп. 3 п. 2 ст. 170 Налогового кодекса РФ).

При оприходовании товара, приобретенного для организации комиссионером, производится запись по дебету счета 41 "Товары" и кредиту счета 76, субсчет учета расчетов с комиссионером.

Налог, уплачиваемый при применении УСН

Расходы по оплате стоимости товара и "входного" НДС, относящегося к ним признаются для целей налогообложения после оплаты товара поставщику по мере реализации товара, независимо от факта оплаты реализованного товара покупателем (пп. 8, 23 п. 1 ст. 346.16, пп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ, см. также Постановление Президиума ВАС РФ от 29.06.2010 N 808/10 по делу N А33-1659/2009, Письмо ФНС России от 24.11.2010 N ШС-37-3/16197@ "О направлении Письма Министерства финансов Российской Федерации от 29.10.2010 N 03-11-09/95", Письмо Минфина России от 02.12.2009 N 03-11-06/2/256).

Что касается расходов в виде суммы вознаграждения комиссионера и дополнительной выгоды, причитающейся ему, а также суммы НДС, относящейся к этим расходам, то они могут учитываться при определении налоговой базы на основании пп. 24 (или пп. 23, так как перечень расходов, связанных с приобретением и реализацией товара, является открытым) и пп. 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ. Указанные расходы в данном случае признаются на дату утверждения комитентом отчета комиссионера (п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

--------------------------------

Организация, применяющая УСН, не является плательщиком НДС, поэтому сумма НДС, предъявленная комиссионером, может предварительно не выделяться на счете 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" (п. 2 ст. 346.11, пп. 3 п. 2 ст. 170 НК РФ, Инструкция по применению Плана счетов). Такой порядок учета организация должна предусмотреть в своей учетной политике.

Г.Г.Джамалова
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению

30.08.2013